Werden in einer zahnärztlichen Partnerschaftsgesellschaft Organisations-, Verwaltungs- und Management-Aufgaben derart auf einen der Mitunternehmer konzentriert, dass dieser nahezu keinerlei zahnärztliche Beratungs- oder Behandlungsleistungen mehr unmittelbar an Patienten erbringt, so erfüllt dies nicht mehr die Anforderungen der selbständig ausgeübten Tätigkeit als Zahnarzt und infiziert die Einkünfte der gesamten Partnerschaftsgesellschaft als gewerblich.
Eine zahnärztliche Partnerschaft klagte gegen das Finanzamt, weil das Finanzamt einen der Partner nicht als Mitunternehmer, sondern als gewerblich Tätigen qualifizierte und dessen Einnahmen die Einnahmen der Partnerschaft insgesamt als gewerblich infizierten. Der betreffende Partner war im Veranlagungsjahr nur noch sporadisch behandelnd tätig und übernahm im Wesentlichen Managementaufgaben in der sieben Partner zählenden Berufsausübungsgemeinschaft.
Das Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urt. v. 16.9.2021 – 4 K 1270/19, gab dem Finanzamt Recht.
Nach den auch und gerade für freiberufliche Mitunternehmerschaften anzulegenden Rechtsmaßstäben entsprach die Tätigkeit des Partners im Streitjahr überwiegend nicht dem Berufsbild eines eigenverantwortlich und leitend tätigen Zahnarztes und war daher weitgehend nicht als freiberufliche, sondern als gewerbliche Tätigkeit anzusehen. Hierdurch wurden im Streitjahr die gesamten Einkünfte der Partnerschaft gewerblich infiziert.
Die tatbestandlichen Voraussetzungen der Freiberuflichkeit können nicht von der Personen- oder Partnerschaftsgesellschaft selbst, sondern nur von natürlichen Personen erfüllt werden. Eine Personengesellschaft entfaltet nur dann eine Tätigkeit, die die Ausübung eines freien Berufs darstellt, wenn sämtliche Gesellschafter die Merkmale eines freien Berufs erfüllen. Das Handeln der Gesellschafter in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit und damit das Handeln der Gesellschaft darf kein Element einer nicht freiberuflichen Tätigkeit enthalten. Die Hauptmerkmale des freien Berufs muss dabei jeder Gesellschafter als Steuerpflichtiger in eigener Person positiv erfüllen. Er muss über die persönliche Berufsqualifikation verfügen und eine freiberufliche Tätigkeit, zu deren Ausübung er persönlich qualifiziert ist, tatsächlich auch entfalten. Dabei muss die Tätigkeit durch die unmittelbare, persönliche und individuelle Arbeitsleistung des Berufsträgers geprägt sein.
Zwar ist ein Angehöriger eines freien Berufs auch dann noch freiberuflich tätig, wenn er sich der Mithilfe fachlich vorgebildeter Arbeitskräfte bedient, die die Arbeit des Berufsträgers jedenfalls in Teilbereichen ersetzen. Allerdings ist dies nur unschädlich, wenn die persönliche Teilnahme des Berufsträgers an der praktischen Arbeit in ausreichendem Umfang gewährleistet ist.
Der Berufsträger muss zudem aufgrund eigener Fachkenntnisse „leitend“ und „eigenverantwortlich“ tätig werden.
Gewerbliche Infizierung einer zahnärztlichen Partnerschaft
Eine „leitende“ Tätigkeit liegt nur vor, wenn der Berufsträger die Grundzüge für die Organisation des Tätigkeitsbereichs und für die Durchführung der Tätigkeiten festlegt, deren Ausführung überwacht und zudem grundsätzliche Fragen selbst entscheidet. Eine eigenverantwortliche Tätigkeit aufgrund eigener Fachkenntnisse liegt vor, wenn der Berufsträger seine Arbeitskraft in einer Weise einsetzt, die ihm tatsächlich ermöglicht, uneingeschränkt die fachliche Verantwortung auch für die von seinen Mitarbeitern erbrachten Leistungen zu übernehmen. Dies setzt voraus, dass die persönliche Teilnahme des Berufsträgers an der praktischen Arbeit in ausreichendem Umfang gewährleistet ist. Die Eigenverantwortlichkeit erschöpft sich nicht darin, nach außen die Verantwortung für die ordnungsgemäße Durchführung des einzelnen Auftrags zu tragen. Die Ausführung jedes einzelnen Auftrags muss vielmehr dem Berufsträger selbst und nicht seinen qualifizierten Mitarbeitern zuzurechnen sein; es genügt daher nicht eine gelegentliche fachliche Überprüfung der Mitarbeiter. Die Tatbestandsmerkmale „leitend“ und „eigenverantwortlich“ stehen selbständig nebeneinander. Auch eine besonders intensive leitende Tätigkeit, zu der u.a. die Organisation des Sach- und Personalbereichs, Arbeitsplanung, Arbeitsverteilung, Aufsicht über Mitarbeiter und deren Anleitung und die stichprobenweise Überprüfung der Ergebnisse gehören, vermag daher die eigenverantwortliche Tätigkeit nicht zu ersetzen. Die Partnerschaft hat Revision beim Bundesfinanzhof eingelegt unter dem Az.: VIII R 4/22.
Zwar ist eine gewisse Arbeitsteilung oder Teamarbeit in der Berufsausübungsgemeinschaft unschädlich. So kann sich ein Zahnarzt oder eine Zahnärztin die Behandlung problematischer Fälle vorbehalten oder auch Behandlungsleistungen an angestellte zahnärztliche Kollegen und Kolleginnen delegieren. Erforderlich bleibt aber weiterhin, dass jeder Gesellschafter kraft seiner persönlichen Berufsqualifikation sich als Zahnarzt oder Zahnärztin im typischen Heilbereich betätigt. Wer fast ausschließlich kaufmännische Managementaufgaben übernimmt, ist nicht freiberuflich, sondern gewerblich tätig.
Dr. Daniel Combé und Niklas Kohmüller
CASTRINGIUS Rechtsanwälte und Notare
Rechtsanwalt und Fachanwalt für Medizinrecht
